Nella sentenza di cui alla causa C-475/23 del 3 ottobre 2024 la Corte di giustizia dell’Unione europea si รจ pronunciata sulla portata dell’art. 168 della Direttiva n. 2006/112/CE, che istituisce il nesso richiesto ai fini dell’esercizio della detrazione, laddove, in particolare, stabilisce che, nella misura in cui i beni e servizi sono impiegati ai fini di sue operazioni soggette ad imposta, il soggetto passivo ha il diritto di esercitare la detrazione dell’imposta assolta sugli acquisti.
Origine della controversia
Il caso esaminato dalla Corte รจ riferito ad una societร austriaca, in possesso di una stabile organizzazione in Romania, che ha affidato ad un subappaltatore rumeno l’incarico di lavorare alcuni beni provenienti dall’Austria.
Ai fini della lavorazione, la societร committente ha concesso al subappaltatore, in comodato gratuito, un immobile ubicato in Romania ed ha esercitato la detrazione dell’IVA relativa all’acquisto di una gru collocata nell’immobile messo a disposizione del subappaltatore per essere utilizzata nelle operazioni relative ai beni.
Le Autoritร tributarie hanno accertato che, sebbene la societร fosse in possesso di una stabile organizzazione in Romania, essa non ha agito in quanto tale dal punto di vista contabile e fiscale e non ha redatto le scritture contabili in cui si evidenzino i ricavi e i costi contabilizzati. Tenuto conto di tale aspetto, nonchรฉ del fatto che l’immobile รจ stato messo a disposizione del subappaltatore a titolo gratuito, i verificatori hanno ritenuto che la societร non avesse fornito la prova che l’acquisto della gru fosse stato effettuato ai fini dello svolgimento della sua attivitร economica.
Osservazioni del giudice nazionale
Ad avviso del giudice del rinvio, il diniego delle Autoritร tributarie di riconoscere il diritto di detrazione dell’IVA si fonda su due argomenti principali: il primo, che le spese in relazione alle quali รจ stata esercitata la detrazione sono state sostenute a beneficio delle operazioni imponibili del subappaltatore e non di quelle della societร ; il secondo, che quest’ultima non ha tenuto una contabilitร distinta per la stabile organizzazione in Romania e, per tale motivo, le Autoritร tributarie non sono in grado di verificare i costi di manodopera applicati ai beni di proprietร della societร e nemmeno l’intera attivitร di lavorazione svolta sul territorio rumeno.
In tale contesto, il giudice del rinvio ritiene che sorga una duplice questione relativa all’interpretazione delle disposizioni della Direttiva n. 2006/112/CE in materia di diritto alla detrazione dell’IVA.
In particolare, un primo dubbio riguarda il soggetto che ha diritto alla detrazione nel caso di specie, in cui la societร ha acquistato una gru messa a disposizione del subappaltatore, che realizza un’attivitร di lavorazione a suo favore; due interpretazioni sono possibili al riguardo: la prima, che la societร ha acquistato la gru ai fini delle sue operazioni imponibili, per cui รจ necessario che sia essa a mettere a disposizione tale bene affinchรฉ il subappaltatore possa svolgere l’attivitร di lavorazione; la seconda, che la gru non รจ al servizio delle operazioni imponibili della societร , ma di quelle del subappaltatore che, quindi, รจ stato aiutato a titolo gratuito dalla societร a realizzare l’attivitร di lavorazione.
Strettamente collegato a tale problema รจ anche quello della limitazione del diritto di detrazione in considerazione della circostanza che la societร non ha tenuto una contabilitร separata per la stabile organizzazione. Infatti, le Autoritร tributarie sostengono che il suddetto inadempimento ha comportato l’impossibilitร di verificare i costi della manodopera per i beni oggetto di lavorazione e, piรน in generale, l’intera attivitร di lavorazione svolta in Romania.
In quest’ottica, la questione di cui al punto precedente โ ossia se l’acquisto della gru vada a vantaggio della societร , che paga costi inferiori per la manodopera rispetto a quelli che avrebbe pagato nel caso in cui il subappaltatore avesse acquistato tale bene o, al contrario, paga gli stessi costi, cosicchรฉ รจ il subappaltatore a trarre vantaggio dall’acquisto della gru โ dipende proprio dalla verifica dei costi di manodopera.
Questioni pregiudiziali
Le questioni pregiudiziali che il giudice nazionale ha sottoposto all’esame della Corte di giustizia UE sono dirette a sapere, in primo luogo, se le disposizioni della Direttiva n. 2006/112/CE in materia di diritto alla detrazione dell’IVA ostino ad una prassi nazionale in base alla quale, nel caso in cui una societร acquisti un bene messo gratuitamente a disposizione di un subappaltatore per la realizzazione di un’attivitร a beneficio della societร , venga negata a quest’ultima la detrazione dell’imposta relativa al bene acquistato, in quanto non effettuato ai fini delle sue operazioni imponibili, ma di quelle del subappaltatore; in secondo luogo, alla Corte รจ stato chiesto se le disposizioni della Direttiva n. 2006/112/CE in materia di diritto alla detrazione dell’IVA ostino ad una prassi nazionale secondo la quale la detrazione รจ negata in caso di omessa tenuta di una contabilitร distinta per la stabile organizzazione in Romania che impedisce alle Autoritร tributarie di verificare sia i costi della manodopera utilizzata per i beni oggetto di lavorazione, sia l’intera attivitร di lavorazione svolta in territorio rumeno.
Orientamento della Corte
La Corte ha ricordato che, affinchรฉ il diritto di detrazione sia riconosciuto al soggetto passivo รจ necessaria, in linea di principio, la sussistenza di un nesso diretto e immediato tra l’operazione a monte e le operazioni a valle. La detrazione, in particolare, presuppone che le spese effettuate per acquistare i beni o servizi facciano parte degli elementi costitutivi del prezzo delle operazioni attive.
Il diritto alla detrazione รจ, tuttavia, ammesso anche in mancanza del predetto nesso diretto e immediato, qualora il costo dei beni e servizi in questione faccia parte delle spese generali del soggetto passivo e, in quanto tale, sia un elemento costitutivo del prezzo dei beni e servizi forniti. Costi di tal genere presentano, infatti, un nesso diretto e immediato con l’attivitร economica del soggetto passivo.
Ne discende che, nel caso di specie, per accertare il diritto di detrazione in capo alla societร occorre che le spese sostenute, a monte, per acquistare la gru, siano un elemento costitutivo del prezzo di una o piรน operazioni soggette a imposta effettuate a valle dalla societร stessa o, in alternativa, in quanto spese che fanno parte delle sue spese generali, un elemento costitutivo del prezzo dei beni e servizi forniti nell’ambito della sua attivitร economica.
Oltre a questo aspetto, spetta al giudice nazionale esaminare se la messa a disposizione della gru si sia limitata a quanto necessario per garantire la lavorazione per conto della societร o se abbia ecceduto quanto necessario a tal fine.
Infatti, se la messa a disposizione della gru si รจ limitata a quanto era necessario a detto fine, il diritto di detrazione รจ ammesso per l’insieme delle spese generate dal suo acquisto. In caso contrario, il nesso diretto e immediato tra l’acquisto della gru, da un lato, e le operazioni soggette ad imposta effettuate a valle o, in alternativa, l’attivitร economica della societร , dall’altro, รจ in parte interrotto, cosicchรฉ il diritto di detrazione deve essere riconosciuto solo per l’IVA relativa alla parte delle spese sostenute per l’acquisto della gru di cui trattasi che รจ stato oggettivamente necessario per consentire alla societร di effettuare leย operazioni soggette a imposta o di svolgere la sua attivitร economica.
Pertanto, secondo la Corte, l’art. 168 della Direttiva n. 2006/112/CE osta ad una prassi nazionale in forza della quale, nel caso in cui una societร acquisti un bene messo gratuitamente a disposizione di un subappaltatore per la realizzazione di un’attivitร a beneficio della societร , venga negata a quest’ultima la detrazione dell’imposta relativa al bene acquistato, nella misura in cui la messa a disposizione del bene non ecceda quanto necessario per consentire alla societร di effettuare una o piรน operazioni soggette ad imposta o, in alternativa, di esercitare la sua attivitร economica e nella misura in cui il costo di acquisto del bene faccia parte degli elementi costitutivi del prezzo delle operazioni effettuate dalla societร , oppure dei beni o servizi forniti nell’ambito della sua attivitร economica.
Passando alla seconda questione, la Corte ha ricordato che, quando l’Amministrazione tributaria di uno Stato membro dispone delle informazioni necessarie per accertare che i requisiti sostanziali del diritto di detrazione sono soddisfatti, non puรฒ imporre condizioni supplementari che possono vanificare l’esercizio del diritto medesimo, a meno che l’inosservanza dei requisiti formali abbia l’effetto di impedire la prova certa del rispetto dei requisiti sostanziali.
Ne consegue che, sebbene la societร non abbia tenuto una contabilitร distinta per la sua stabile organizzazione, l’Autoritร tributaria non puรฒ negare l’esercizio della detrazione se essa รจ in grado di verificare l’esistenza e la portata del relativo diritto.
La Corte ha, quindi, affermato che l’art. 168, lett. a), della Direttiva n. 2006/112/CE osta ad una prassi nazionale in forza della quale la detrazione dell’IVA รจ negata ad una societร che non abbia tenuto una contabilitร distinta per la propria stabile organizzazione qualora le Autoritร tributarie siano in grado di verificare se le condizioni sostanziali del diritto di detrazione sono soddisfatte.
Fonte: CGUE 4 ottobre 2024 C-475/23
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